Rechtenmedia.nl - Juridische Online Uitgeverij  Rechtennieuws.nl | Jure.nl | Maxius.nl | Parlis.nl | Rechtenforum.nl | JBmatch.nl | MijnWetten.nl | AdvocatenZoeken.nl | Rechtentotaal.nl
Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Bwb-id:
Officiele titel:
Citeertitel:
Soort regeling:
Wetsfamilies:
Eerst verantwoordelijk ministerie:

Geldigheidsdatum:
Ingangsdatum:
Inhoudsopgave
1. Inleiding
1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen
2. Systematiek van de regeling
3. Nadere omschrijving wettelijke begrippen
3.1. Overgang onder algemene titel in het kader van een afsplitsing
3.2. Winst
3.3. Ontgaan of uitstellen van belastingheffing
3.4. Verkrijgende rechtspersoon is gevoegde dochtermaatschappij
4. Terugwerkende kracht afsplitsing
4.1. Algemeen
4.2. Geen terugwerking voor zover geen fiscale faciliteit
4.3. Afsplitsing naar buitenlands recht
5. Bijzondere situaties
5.1. In een buitenlandse vaste inrichting geleden, nog in te halen verliezen
5.2. De afsplitsende rechtspersoon heeft een opwaarderingsreserve gevormd in de zin van artikel 13ba van de Wet Vpb
5.3. Deelnemingsverrekening en verrekening bij buitenlandse ondernemingswinst
6. Toelichting op de voorwaarden
7. Formele aspecten van de indiening en afhandeling van verzoeken om een fiscaal geruisloze afsplitsing
7.1. Indiening verzoeken
7.2. Omvang algemene toestemming aan de inspecteur
7.3. Afdoening verzoeken die onder de algemene toestemming vallen; te stellen voorwaarden
7.3.1. Het verzoek wordt ingewilligd
7.3.2. het verzoek wordt afgewezen
7.3.3. Het verzoek wordt ingewilligd onder het stellen van een afwijkend afsplitsingstijdstip
7.4. Verzoeken die niet onder de algemene toestemming vallen
7.5. Gelijktijdige toepassing artikel 3.65 van de Wet IB 2001
7.6. Samenloop verzoeken artikel 14a en artikel 15 van de Wet Vpb
8. Meegeven van verliezen bij einde belastingplicht afsplitsende rechtspersoon
8.1. Algemeen
8.2. Goedkeuring en voorwaarden
A. Vereisten voor goedkeuring
B. Aan de goedkeuring te verbinden voorwaarden
8.3. Indiening verzoeken
8.4. Toestemming aan de inspecteur
8.5. Verzoeken die niet onder toestemming vallen
9. Te laat ingediende verzoeken
9.1. Algemeen
9.2. Goedkeuring en voorwaarden
9.3. Indiening verzoeken
9.4. Toestemming aan de inspecteur
10. Ingetrokken regelingen
11. Inwerkingtreding
Vacatures

Meer vacatures | Plaats vacature

Juridisch advies nodig?
Heeft u een juridisch probleem of een zaak die u wilt voorleggen aan een gespecialiseerde jurist of advocaat ?
Neemt u dan gerust contact met ons op en laat uw zaak vrijblijvend beoordelen.

Stel uw vraag
Geschiedenis

Geschiedenis-overzicht

Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969

Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969
De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.
Dit besluit bevat het beleid voor de regeling van de juridische afsplitsing in de vennootschapsbelasting.
De belangrijkste nieuwe elementen zijn:
Bij de goedkeuring van terugwerkende kracht wordt uitdrukkelijk aangegeven dat deze goedkeuring niet geldt voor zover moet worden afgerekend (paragraaf 4.2.).
Toelichting wordt gegeven op de samenloop tussen afsplitsing en de opwaarderingsreserve van artikel 13ba van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (paragraaf 5.2.).
Toegevoegd zijn voorwaarden voor de innovatiebox, de objectvrijstelling, de deelnemingsverrekening en de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten (voorwaarden 5, 8 en 9).
De afrekeningsvoorwaarden zijn samengevoegd.
De volgorde van de voorwaarden is in lijn gebracht met de volgorde van de desbetreffende wettelijke bepalingen.
Er is een goedkeurende regeling opgenomen voor te laat ingediende verzoeken (paragraaf 9).
De beleidsonderdelen over de samenloop met de fiscale eenheid zijn vervallen. Deze samenloop is opgenomen in de regeling voor de fiscale eenheid.
Het besluit is een verzamelbesluit. Het bevat al het beleid voor de regeling van de juridische afsplitsing in de vennootschapsbelasting. Hiervoor was dit beleid verspreid over meerdere besluiten.
De overige wijzigingen hebben een redactioneel karakter.
1. Inleiding
De juridische afsplitsing wordt geacht een overdracht te zijn ( artikel 14a, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969). In eenvoudige gevallen geldt voor de winst die daardoor wordt behaald een faciliteit direct op grond van de wet (artikel 14a, tweede lid). In andere gevallen kan ik de inspecteur toestaan onder het stellen van voorwaarden een faciliteit te verlenen (artikel 14a, derde lid).
In de paragrafen 2 tot en met 6 van dit besluit staat mijn beleid voor de toepassing van artikel 14a. Hier wordt onder andere ingegaan op de voorwaarden die in het algemeen worden gesteld bij de toepassing van artikel 14a, derde lid. Deze voorwaarden zijn opgenomen in bijlage 1 van dit besluit. Met nadruk wijs ik erop dat het algemene karakter van de voorwaarden meebrengt dat de voorwaarden worden gewijzigd of aangevuld al naar gelang de bijzondere omstandigheden van het geval.
In paragraaf 7 wordt onder andere een algemene toestemming verleend aan de inspecteur tot het afdoen van bepaalde verzoeken om toepassing van artikel 14a, derde lid. Paragraaf 7 bevat verder instructies voor de afdoening van verzoeken die wel en die niet onder de algemene toestemming vallen.
Paragraaf 8 bevat het beleid voor het meegeven van verliezen van de afsplitsende rechtspersoon aan de verkrijgende rechtspersoon, wanneer als rechtstreeks gevolg van een juridische afsplitsing de belastingplicht van de afsplitsende rechtspersoon eindigt.
In paragraaf 9 is het beleid opgenomen over te laat ingediende verzoeken om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
Paragraaf 10 geeft aan welke besluiten worden ingetrokken.
Paragraaf 11 geeft tot slot aan met ingang van welke datum dit besluit in werking treedt.
De goedkeuringen opgenomen in dit besluit zijn gebaseerd op de bevoegdheid mij verleend in artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.
AWB: Algemene wet bestuursrecht
Bvdb: Besluit voorkoming dubbele belasting 2001
BW: Burgerlijk Wetboek
Wet Vpb: Wet op de vennootschapsbelasting 1969
Afsplitsing: een splitsing waarbij de splitsende rechtspersoon blijft bestaan als bedoeld in artikel 14a van de Wet Vpb
afsplitsende rechtspersoon: de rechtspersoon die in het kader van een afsplitsing vermogensbestanddelen overdraagt
verkrijgende rechtspersoon: de rechtspersoon die in het kader van een afsplitsing vermogensbestanddelen verkrijgt, dan wel de fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet Vpb waartoe deze rechtspersoon (eventueel) behoort
overgedragen onderneming : de in het kader van de afsplitsing overgedragen dan wel reeds vóór het afsplitsingstijdstip aanwezige vermogensbestanddelen met de daarbij eventueel behorende activiteiten van de desbetreffende rechtspersoon
afsplitsingstijdstip: het tijdstip met ingang waarvan de overgedragen vermogensbestanddelen worden geacht rechtstreeks voor rekening en risico van de verkrijgende rechtspersoon te komen
2. Systematiek van de regeling
Voor de vennootschapsbelasting wordt de afsplitsende rechtspersoon geacht de afgesplitste vermogensbestanddelen te hebben vervreemd aan de verkrijgende rechtspersoon ( artikel 14a, eerste lid, van de Wet Vpb). Daardoor ontstaat een situatie die overeenkomst vertoont met de bedrijfsfusie. De afsplitsende rechtspersoon zal moeten afrekenen over de meerwaarden die besloten liggen in de overgedragen vermogensbestanddelen, en over de daarmee samenhangende fiscale reserves, als geen mogelijkheid zou bestaan om de fiscale claim geheel of ten dele door te schuiven. Omdat er fiscaalrechtelijk sprake is van een overdracht, zal in dit besluit en in de voorwaarden zo veel mogelijk de term overdracht en niet de term overgang worden gebruikt.
In artikel 14a, tweede lid, van de Wet Vpb is bepaald dat de afsplitsende rechtspersoon de als gevolg van het eerste lid behaalde winst niet in aanmerking hoeft te nemen, als aan de volgende drie vereisten wordt voldaan:
a. voor het bepalen van de winst bij de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon zijn dezelfde bepalingen van toepassing; en
b. bij de verkrijgende rechtspersoon bestaat geen aanspraak op voorwaartse verrekening van verliezen op de voet van artikel 20 van de Wet Vpb, op vermindering ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van buitenlandse resultaten, op toepassing van de innovatiebox, op toepassing van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten, op toepassing van de deelnemingsverrekening of op toepassing van de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten; en
c. de latere heffing is verzekerd.
Als aan deze cumulatieve vereisten wordt voldaan en door het tweede lid de winst buiten aanmerking wordt gelaten, treedt de verkrijgende rechtspersoon in de plaats van de afsplitsende rechtspersoon met betrekking tot al hetgeen in het kader van de afsplitsing is verkregen.
Als niet aan de vereisten van het tweede lid wordt voldaan, biedt het derde lid de mogelijkheid de winst buiten aanmerking te laten. Hiervoor moeten de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon vóór de civielrechtelijke afsplitsing een gezamenlijk verzoek indienen bij de inspecteur. Als het verzoek wordt ingewilligd, worden hieraan voorwaarden verbonden. De inspecteur beslist op het verzoek bij een voor bezwaar vatbare beschikking. Ook in deze situatie treedt de verkrijgende rechtspersoon bij inwilliging van het verzoek met betrekking tot al hetgeen in het kader van de afsplitsing is verkregen in de plaats van de afsplitsende rechtspersoon, voor zover nadere voorwaarden hierop geen inbreuk maken. De voorwaarden die door mij in het algemeen hierbij worden gesteld, worden toegelicht in paragraaf 6.
De faciliteit van het tweede en derde lid geldt niet voor elke overgang onder algemene titel in het kader van een afsplitsing. Zo geldt de beperking dat de afsplitsende en de verkrijgende rechtspersoon zijn gevestigd in Nederland, of in de zin van artikel 3.55, vijfde lid, van de Wet IB 2001 zijn gevestigd in een Lidstaat van de Europese Unie of een bij ministeriële regeling aangewezen staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte ( artikel 14a, elfde lid, van de Wet Vpb). De fictieve vestigingsplaats van artikel 2, vierde lid, van de Wet Vpb vindt hierbij geen toepassing.
Voor de volledigheid merk ik hier nog op dat ook bij een afsplitsing naar een buiten Nederland gevestigde verkrijgende rechtspersoon voldaan kan zijn aan de vereisten van het tweede lid. Wel zal zich bij een buiten Nederland gevestigde verkrijger regelmatig de situatie voordoen dat het overgedragen vermogen bij de buitenlandse verkrijger geheel of gedeeltelijk niet is onderworpen aan de Nederlandse vennootschapsbelasting. Heffing is dan niet verzekerd en een faciliteit is dan alleen mogelijk met toepassing van 14a, derde lid, van de Wet Vpb.
Krachtens het zesde lid wordt de faciliteit van het tweede en derde lid van artikel 14a van de Wet Vpb niet verleend als de afsplitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstel van belastingheffing. Zie in dit verband paragraaf 3.3.
3. Nadere omschrijving wettelijke begrippen
In deze paragraaf wordt het beleidsmatige kader geschetst van enkele in artikel 14a van de Wet Vpb gehanteerde begrippen.
3.1. Overgang onder algemene titel in het kader van een afsplitsing
Artikel 14a van de Wet Vpb geldt zowel voor afsplitsing naar Nederlands recht als voor afsplitsing naar buitenlands recht. Wel is de afsplitsing naar Nederlands recht leidend in die zin, dat de inhoud die naar Nederlands recht toekomt aan het begrip overgang onder algemene titel en het begrip afsplitsing beslissend is voor de vraag of een buitenlandse rechtshandeling kwalificeert als overgang onder algemene titel in het kader van afsplitsing in de zin van artikel 14a van de Wet Vpb.
De afsplitsing naar Nederlands recht is “de rechtshandeling waarbij het vermogen of een deel daarvan van een rechtspersoon die bij de splitsing niet ophoudt te bestaan onder algemene titel overeenkomstig de aan de akte van splitsing gehechte beschrijving wordt verkregen door een of meer andere rechtspersonen waarvan ten minste één overeenkomstig het bepaalde in deze of de volgende afdeling lidmaatschapsrechten of aandelen in zijn kapitaal toekent aan de leden of aan aandeelhouders van de splitsende rechtspersoon of waarvan ten minste één bij de splitsing door de splitsende rechtspersoon wordt opgericht” ( artikel 334a, derde lid, van Boek 2 van het BW).
3.2. Winst
Om in aanmerking te komen voor de fiscale faciliteit is niet vereist dat met of bij de afsplitsing positieve winst wordt behaald. Ook in de situatie dat de winst nihil of negatief is, kan om toepassing van de faciliteit worden verzocht. Als bij de afsplitsing negatieve winst behaald, dan kan het zijn dat latere heffing niet is verzekerd. Voor deze afsplitsingen zullen dan ook nadere voorwaarden worden gesteld op grond van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb. Zie in dit verband paragraaf 7.2.
3.3. Ontgaan of uitstellen van belastingheffing
De faciliteit van artikel 14a van de Wet Vpb wordt niet verleend, als de afsplitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Dit wordt geacht het geval te zijn als de afsplitsing niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de afsplitsende – en de verkrijgende rechtspersonen. Belanghebbende heeft echter de mogelijkheid aannemelijk te maken dat de afsplitsing niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.
Bij de beoordeling of sprake is van de herstructurering van de actieve werkzaamheden van de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon, moet de situatie die vóór de afsplitsing aanwezig was, worden vergeleken met de situatie die door de afsplitsing ontstaat. De afsplitsing van een onderneming naar een nieuw opgerichte dochtermaatschappij kan in dit verband worden aangemerkt als een reorganisatie van de actieve werkzaamheden van de afsplitsende- en de verkrijgende rechtspersoon.
(Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 17, blz. 71).
Zakelijke overwegingen worden geacht niet aanwezig te zijn, als aandelen in de afsplitsende rechtspersoon dan wel een verkrijgende rechtspersoon binnen drie jaar na de afsplitsing worden vervreemd aan een lichaam dat niet met de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersonen is verbonden in de zin van artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb. Ook in deze situatie heeft belanghebbende de mogelijkheid het tegendeel aannemelijk te maken.
3.4. Verkrijgende rechtspersoon is gevoegde dochtermaatschappij
Als een verkrijgende rechtspersoon over bepaalde fiscale aanspraken beschikt, bijvoorbeeld verliesverrekeningsaanspraken, is de faciliteit alleen mogelijk via het derde lid van artikel 14a. Bepleit is wel dat deze regel geen toepassing vindt bij een verkrijgende rechtspersoon die als dochtermaatschappij is opgenomen in een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 15 van de Wet Vpb. De fiscale aanspraken van de fiscale eenheid zouden volgens die benadering niet gelden als aanspraken van de verkrijgende rechtspersoon in de zin van artikel 14a, tweede lid, van de Wet Vpb. Wat er zij van de juistheid van deze zienswijze, ik ben van mening dat in de bedoelde situatie zonder nadere voorwaarden de heffing niet is verzekerd, zodat alleen al daarom de faciliteit hier slechts mogelijk is via toepassing van het derde lid van artikel 14a.
4.1. Algemeen
Het afsplitsingstijdstip is het tijdstip met ingang waarvan de overgedragen vermogensbestanddelen worden geacht rechtstreeks voor rekening en risico van de verkrijgende rechtspersoon te komen. Dit tijdstip wordt in beginsel bepaald door wat de bij de afsplitsing betrokken rechtspersonen daarover zijn overeengekomen, voor zover passend binnen wet en jurisprudentie. In het algemeen zal in deze gevallen als vroegste tijdstip gelden het tijdstip waarop het in artikel 334m van Boek 2 BW bedoelde (af)splitsingsbesluit wordt genomen.
Met het oog op hetgeen is opgemerkt tijdens de parlementaire behandeling voorafgaande aan de invoering van artikel 14a van de Wet Vpb, kan voor het afsplitsingtijdstip in beginsel ook worden aangesloten bij de civielrechtelijke regeling. In dit verband keur ik het volgende goed.Goedkeuring
Ik keur goed dat het afsplitsingstijdstip kan worden gesteld op de aanvang van het boekjaar van de afsplitsende rechtspersoon, onder de volgende voorwaarden en beperking:
a. De verantwoording van de financiële gegevens van de afsplitsende rechtspersoon in de jaarrekening van de verkrijgende rechtspersoon, bedoeld in artikel 334f, tweede lid, onderdeel i, van Boek 2 BW, vindt eveneens plaats vanaf de aanvang van het boekjaar van de afsplitsende rechtspersoon.
b. De notariële akte, bedoeld in artikel 334n, eerste lid, van Boek 2 BW wordt verleden binnen twaalf maanden na de aanvang van het boekjaar van de afsplitsende rechtspersoon.
c. Met de terugwerking wordt geen (incidenteel) fiscaal voordeel beoogd of behaald.Beperking
Deze goedkeuring is slechts van toepassing voor zover de winst niet in aanmerking wordt genomen als gevolg van het tweede of derde lid van artikel 14a van de Wet Vpb of met toepassing van de goedkeuring van paragraaf 9 voor te laat ingediende verzoeken.
4.2. Geen terugwerking voor zover geen fiscale faciliteit
De terugwerkende kracht is onderdeel van de fiscale faciliteit en beoogt dan ook bij te dragen aan het fiscaal geruisloze karakter van de afsplitsing. Als geen fiscale faciliteit wordt geboden, of voor zover de fiscale faciliteit door de voorwaarden wordt beperkt, geldt de terugwerkende kracht niet. Bij de berekening van de als gevolg van de afsplitsing behaalde winst geldt dan als afsplitsingstijdstip het tijdstip met ingang waarvan de overgedragen vermogensbestanddelen op grond van de feiten en omstandigheden geacht worden rechtstreeks voor rekening en risico van de verkrijgende rechtspersoon te komen.
4.3. Afsplitsing naar buitenlands recht
Artikel 14a van de Wet Vpb kan ook van toepassing zijn bij een juridische afsplitsing met alleen buitenlandse rechtspersonen, namelijk als de verdwijnende buitenlandse rechtspersoon belastingplichtig is voor de vennootschapsbelasting. Om ook in dat geval terugwerkende kracht mogelijk te maken heb ik besloten tot de volgende goedkeuring.Goedkeuring
Ik keur goed dat bij een afsplitsing naar (zuiver) buitenlands recht waarop artikel 14a van de Wet Vpb van toepassing is, het afsplitsingtijdstip kan worden gesteld op de aanvang van het boekjaar van de afsplitsende rechtspersoon, onder de volgende voorwaarden en beperking:
a) De verantwoording van de financiële gegevens van de afsplitsende rechtspersoon in de jaarrekening van de verkrijgende rechtspersoon, opgesteld volgens de bepalingen van een met titel 9, Boek 2 BW vergelijkbare buitenlandse wettelijke regeling, vindt eveneens plaats vanaf de aanvang van het boekjaar.
b) De datum waarop de afsplitsing volgens het desbetreffende buitenlandse recht van kracht wordt, ligt binnen twaalf maanden na de aanvang van het boekjaar.
c) Met de terugwerking wordt geen (incidenteel) fiscaal voordeel beoogd of behaald.Beperking
Deze goedkeuring is slechts van toepassing voor zover de winst niet in aanmerking wordt genomen als gevolg van het tweede of derde lid van artikel 14a van de Wet Vpb of met toepassing van de goedkeuring van paragraaf 9 voor te laat ingediende verzoeken.
5.1. In een buitenlandse vaste inrichting geleden, nog in te halen verliezen
Als tot de overgedragen onderneming een buitenlandse vaste inrichting behoort waarin verliezen zijn geleden die in mindering zijn gebracht op in Nederland belastbare winst, terwijl op de winst uit die vaste inrichting een regeling ter voorkoming van dubbele belasting van toepassing was, treedt in voorkomende gevallen in werking artikel 33b, vijfde lid, juncto artikel 13c (oud) van de Wet Vpb. De deelnemingsvrijstelling vindt dan geen toepassing op positieve voordelen uit hoofde van de deelneming in de verkrijgende rechtspersoon tot het bedrag van de in te halen buitenlandse verliezen.
artikel 13ba van de Wet Vpb van Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969">
5.2. De afsplitsende rechtspersoon heeft een opwaarderingsreserve gevormd in de zin van artikel 13ba van de Wet Vpb
Artikel 13ba van de Wet Vpb ziet op de situatie waarin een vordering op een deelneming ten laste van de winst is afgewaardeerd. Als deze vordering wordt omgezet in aandelen in de schuldenaar, de met de schuldvordering corresponderende schuld gaat functioneren als eigen vermogen of als de schuldvordering geheel of gedeeltelijk wordt prijsgegeven, moet de eerdere afwaardering door de schuldeiser worden teruggenomen. Winstneming kan op verzoek worden voorkomen door het bedrag van de terug te nemen afwaardering aan een opwaarderingsreserve toe te voegen. Als de deelneming in de schuldenaar vervolgens in waarde stijgt, moet tot het bedrag van de waardestijging een belaste vrijval plaatsvinden van de opwaarderingsreserve (artikel 13ba, vijfde lid, van de Wet Vpb). Voor de waardestijging wordt niet alleen gekeken naar de aandelen in de schuldenaar die in het bezit zijn van belanghebbende, maar ook naar het bezit van met hem verbonden lichamen. Een overdracht van aandelen in de deelneming leidt in het algemeen dan ook niet tot vrijval van de opwaarderingsreserve. Zolang de aandelen van de deelneming binnen het concern blijven, kan het vijfde lid jaarlijks worden toegepast bij de afsplitsende rechtspersoon.
De opwaarderingsreserve is geen voor overdracht (overgang) vatbaar vermogensbestanddeel. De opwaarderingsreserve is bovendien zodanig subjectgebonden, dat ook een eventuele plaatsvervanging door de verkrijgende rechtspersoon met betrekking tot de deelneming de opwaarderingsreserve niet doet overgaan. De opwaarderingsreserve blijft dus bij een juridische afsplitsing achter bij de afsplitsende rechtspersoon.
Een bijzondere situatie doet zich voor als de afsplitsende en de verkrijgende rechtspersoon direct na de afsplitsing geen verbonden lichamen zijn. Door de afsplitsing is dan verdere toepassing van artikel 13ba onmogelijk. De deelneming is dan immers niet meer in het bezit van de belastingplichtige of een met hem verbonden lichaam. De opwaarderingsreserve moet dan onmiddellijk voorafgaande aan de afsplitsing en dus buiten de vrijstelling aan de winst worden toegevoegd, voor zover er op dat moment een stille reserve in de deelneming aanwezig is; een eventueel resterend deel vervalt zonder toevoeging aan de winst (en wel op grond van artikel 13ba, vijfde lid, van de Wet Vpb, juncto artikel 13ba, achtste lid, van de Wet Vpb).
5.3. Deelnemingsverrekening en verrekening bij buitenlandse ondernemingswinst
Een recht op deelnemingsverrekening blijft, net als een opwaarderingsreserve (en het recht op verliesverrekening), gezien het subjectgebonden karakter achter bij de afsplitsende rechtspersoon. Voor de volledigheid merk ik op dat de aanwezigheid van een recht op deelnemingsverrekening bij de verkrijgende rechtspersoon, op grond van artikel 14a, tweede lid, van de Wet Vpb meebrengt dat de vrijstelling slechts mogelijk is onder het stellen van nadere voorwaarden en dat hiervoor een regeling is opgenomen in voorwaarde 8.
De vorige twee volzinnen gelden overeenkomstig voor het recht op verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten, met dien verstande dat de desbetreffende regeling is opgenomen in voorwaarde 9.
6. Toelichting op de voorwaarden
Zoals vermeld in paragraaf 2 is vrijstelling in bepaalde gevallen alleen mogelijk onder door mij te stellen voorwaarden. Bijlage 1 bij dit besluit bevat de voorwaarden die door mij in het algemeen hierbij worden gesteld.
Hierna wordt een toelichting gegeven op deze voorwaarden.
Als in de voorwaarden en de toelichting wordt verwezen naar artikel 13ca van de Wet Vpb wordt daarmee bedoeld de in artikel V van de Wet van 15 december 2005, Stb. 2005, 684 (Wet Vpb-pakket 2006) opgenomen overgangsregeling op grond waarvan de wettekst van toepassing blijft zoals deze luidde op 31 december 2005 voor het terugnemen van afwaarderingsverliezen.
Als in de voorwaarden en de toelichting wordt verwezen naar artikel 13c van de Wet Vpb wordt daarmee bedoeld de in artikel 33b, vijfde lid, van de Wet Vpb opgenomen overgangsregeling op grond waarvan de wettekst zoals deze luidde op 31 december 2011 van toepassing blijft op – kort gezegd – dan bestaande 13c-situaties.Voorwaarde 1: Vermogen dat verdwijnt of het bereik van de vennootschapsbelasting verlaat
Als vermogen door de afsplitsing ophoudt te bestaan, of het bereik van de vennootschapsbelasting verlaat, kan de vennootschapsbelasting niet worden doorgeschoven en is heffing niet verzekerd. De fiscale faciliteit is dan alleen mogelijk door toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb. Hierbij verzekert voorwaarde 1 de heffing door te verplichten tot belaste herwaardering van dat deel van het vermogen waarop de belastingclaim met de afsplitsing vervalt. In de voorwaarde worden ook nog enkele bijzondere situaties geregeld. Hierna volgt een toelichting op de werking van deze voorwaarde.Onderlinge schuldverhoudingen
Onderlinge schuldverhoudingen verdwijnen door de afsplitsing als vordering en schuld door de afsplitsing bij de verkrijgende rechtspersoon samenkomen (schuldvermenging). Als bij de crediteur de vordering is afgewaardeerd ten laste van de winst verdwijnt met de schuldverhouding ook de mogelijkheid van belaste winstneming bij herstel van de debiteur. Voorwaarde 1, tweede lid, voorkomt dit claimverlies, door te bepalen dat – kort gezegd – de debiteur belast winst moet nemen tot het bedrag dat bij de crediteur is afgewaardeerd. Winstneming wordt bij de debiteur voorgeschreven (in plaats van bij de crediteur) omdat de kennelijk insolvabele debiteur in de regel zal beschikken over onverrekende verliezen waarmee de winstneming (indirect) kan worden verrekend. Krachtens de tweede volzin van het tweede lid blijft de verplichte afwaardering van de schuld achterwege bij samenloop met de artikelen 13b en 13ba van de Wet Vpb. Ook deze artikelen richten zich tegen – kort gezegd – claimverlies bij afgewaardeerde vorderingen. Een vergelijkbare voorrangsregeling geldt bij de op dit punt met afsplitsing vergelijkbare situatie van voeging in een fiscale eenheid ( artikel 15ab, zevende lid, van de Wet Vpb).
Voor de volledigheid wijs ik erop dat de waarde in het economische verkeer van een vordering ook hoger kan zijn dan de nominale waarde, bijvoorbeeld door een rente die hoger is dan de marktrente. Verdwijnt een dergelijke vordering door de afsplitsing dan moet deze overwaarde in de winst worden opgenomen, krachtens het eerste lid van voorwaarde 1. Aansluitend bij deze (hogere) waardering door de crediteur stelt de debiteur zijn schuld op de gelijke waarde, krachtens het tweede lid van voorwaarde 1. Ook een hogere waarde van een verdwijnende vordering wordt door voorwaarde 1 dus afgerekend, zowel bij de crediteur als bij de debiteur.Afsplitsing van belang in de verkrijgende rechtspersoon
Als een kapitaalsbelang in de verkrijgende rechtspersoon wordt afgesplitst naar de verkrijgende rechtspersoon vervalt ook deze rechtsverhouding. Krijgt bijvoorbeeld de verkrijgende rechtspersoon door de afsplitsing eigen aandelen dan worden deze geacht te zijn ingetrokken.
Bij onderlinge kapitaalsverhoudingen leidt voorwaarde 1 alleen tot belaste winstneming als het voordeel niet is vrijgesteld door de deelnemingsvrijstelling van artikel 13 van de Wet Vpb. Bijvoorbeeld als het belang te klein is. De deelnemingsvrijstelling vereist namelijk onder andere een minimumbelang van 5%. Bij grotere belangen is mogelijk een bijzondere uitsluiting van de deelnemingsvrijstelling van toepassing. Bijvoorbeeld door de werking van artikel 13c of artikel 13ca. Hieronder volgt een korte toelichting op de mogelijke samenloop van deze artikelen en voorwaarde 1.
Artikel 13c ziet op de situatie dat eerst verliezen uit een buitenlandse onderneming in Nederland in aftrek zijn gebracht en daarna deze buitenlandse onderneming is omgezet in een deelneming. Krachtens artikel 13c is dan de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing tot de eerdere verliezen zijn ingelopen. Artikel 13ca is een uitzondering op de deelnemingsvrijstelling die toe staat dat een afwaarderingsverlies op een deelneming mocht worden genomen, maar in de jaren daarna vrijstelling uitsluit totdat het afwaarderingsverlies is ingelopen. Zowel bij artikel 13c en 13ca moet onder omstandigheden het nog niet ingelopen verlies ineens worden teruggenomen. Het derde lid van voorwaarde 1 bepaalt dat het verdwijnen van een 13c deelneming door afsplitsing ook geldt als een omstandigheid waarbij een nog niet ingelopen verlies belast moet worden teruggenomen. Dit vanwege de vergelijkbaarheid met de in artikel 13c genoemde omstandigheden. Voor artikel 13ca is dit niet nodig, omdat het verdwijnen van een deelneming direct valt onder de werking van artikel 13ca, vijfde lid, van de Wet Vpb.Overdracht aan een gedeeltelijk belastingplichtig lichaam
Claimverlies doet zich ook voor als het vermogen niet juridisch verdwijnt, maar bij de verkrijgende rechtspersoon niet is onderworpen aan Nederlandse vennootschapsbelasting. Ook in die situatie eist daarom voorwaarde 1 dat over dat deel van het vermogen wordt afgerekend. Hieronder enkele voorbeelden van de bedoelde situatie.Voorbeeld a
Een scheepvaartonderneming wordt door een binnenlands belastingplichtige overgedragen aan een buitenlands lichaam, dat door de overdracht in Nederland een vaste inrichting verkrijgt. Een aantal schepen maakt geen deel uit van die vaste inrichting, maar wordt overgebracht naar het buitenlandse hoofdkantoor. Omdat de buitenlandse verkrijgende rechtspersoon in Nederland alleen belastingplichtig wordt voor – kort gezegd – het vermogen van de vaste inrichting, gaat voor deze schepen het Nederlandse heffingsrecht verloren en geldt krachtens voorwaarde 1 de faciliteit niet voor de overdrachtswinst op deze schepen.Voorbeeld b
Een onderneming overgedragen wordt aan een buitenlands lichaam en tot de overgedragen onderneming behoort een buitenlandse vaste inrichting. Hier verliest Nederland het heffingsrecht over de buitenlandse vaste inrichting en geldt daarom de faciliteit niet voor de overdrachtwinst op de vaste inrichting. Bijzonder aan deze variant is dat de door voorwaarde 1 voorgeschreven afrekening over de buitenlandse vaste inrichting vaak zal zijn vrijgesteld door de zogenoemde objectvrijstelling van artikel 15e van de Wet Vpb.Voorwaarde 2: Vordering daalt in waarde door afsplitsing
Voorwaarde 2 bewerkstelligt dat als de onderlinge vordering/schuldverhouding blijft bestaan, maar de afsplitsing binnen de groep van verbonden lichamen tot een waardedaling van de vordering leidt, die waardedaling niet ten laste van de winst kan worden gebracht. Zonder deze voorwaarde zou het bijvoorbeeld mogelijk zijn dat de waarde van de vordering door een afsplitsing op gekunstelde wijze wordt verminderd. Overigens zou in een dergelijke situatie onder omstandigheden sprake kunnen zijn van een afsplitsing die in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing, waardoor fiscaal geruisloze doorschuiving al om die reden is uitgesloten.
De tweede volzin van voorwaarde 2 stelt zeker dat latere waardestijgingen van deze vorderingen tot het bedrag van de – op grond van de eerste volzin niet aftrekbare – waardeverminderingen bij het bepalen van de winst buiten aanmerking worden gelaten.Voorwaarde 2a: Innovatiebox
Voorwaarde 2a zorgt er voor dat de gefacilieerde afsplitsing de toepassing van de innovatiebox niet beinvloedt. Het eerste lid verzekert de voortzetting van de aanspraak op toepassing van de innovatiebox. Het tweede en derde lid verzekeren de overgang van de onder het regime van de innovatiebox in te lopen kosten.Voorwaarde 3: Afsplitsing artikel 13c deelneming
Deze voorwaarde regelt de situatie waarin tot het afgesplitste vermogen een deelneming behoort waarop artikel 13c van de Wet Vpb van toepassing is. Krachtens voorwaarde 3 treedt de verkrijgende rechtspersoon voor de toepassing van artikel 13c met betrekking tot dit belang voor het geheel in de plaats van de afsplitsende rechtspersoon. Ook als de deelneming over meerdere verkrijgende rechtspersonen wordt gesplitst. Op deze wijze wordt voorkomen dat door de afsplitsing de werking van zulke bijzondere bepalingen kan worden ontgaan. Mocht in een uitzonderlijk geval een sanctie meerdere malen tot uitdrukking komen, dan kan de inspecteur om een passende oplossing worden verzocht.
In het verleden werd bij voorwaarde geregeld dat andere aan een deelneming verbonden fiscale aspecten naar evenredigheid werden verdeeld over de verkrijgende rechtspersonen. Aspecten zoals: boekwaarde, opgeofferd bedrag of toepassing van artikel 13ca van de Wet Vpb. Een verdeling naar evenredigheid van deze aspecten ligt ook besloten in de krachtens artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb geldende plaatsvervanging. Dit onderdeel van de voorwaarden had dan ook vooral een verduidelijkend karakter. Gezien de inmiddels opgedane ervaring met de toepassing van de wettelijke plaatsvervanging, wordt dit enkel verduidelijkende deel van de voorwaarde niet meer nodig geacht. Hierbij is ook van belang dat voor de op dit punt vergelijkbare situatie van ontvoeging uit een fiscale eenheid geen bijzondere regeling geldt voor door een ontvoegde dochtermaatschappij meegenomen deelnemingen. Ook dan geldt slechts de wettelijk geregelde plaatsvervanging (van artikel 15aj, vijfde lid, van de Wet Vpb).Voorwaarde 4: Deelnemingen waarvan de onderneming geheel of nagenoeg geheel is gestaakt
Als verliesneming niet door goed koopmansgebruik wordt beheerst, kan zich oneigenlijk gebruik voordoen door verliesneming uit te stellen tot na het afsplitsingstijdstip. Bijvoorbeeld bij zogenoemde latente liquidatieverliezen. Kort gezegd zijn dit verliezen die bij liquidatie van een deelneming in aftrek komen ( artikel 13d van de Wet Vpb) en waarbij de onderneming van de deelneming al (bijna) is gestaakt.
Krachtens voorwaarde 4 komen dergelijke latente liquidatieverliezen na afsplitsing slechts in aftrek tot maximaal het bedrag van de overige winst dat is toe rekenen aan de onderneming waarvan de deelneming direct voorafgaand aan de afsplitsing deel uitmaakt.
Een eventueel restant komt met dezelfde beperking in aftrek van de winst van de verkrijgende rechtspersoon van de jaren aangewezen voor de wettelijke verliesverrekening van artikel 20 Wet Vpb en in de daar geldende volgorde. Bij deze aftrek wordt geen hoger bedrag in aanmerking genomen dan het positieve belastbare bedrag van de verkrijgende rechtspersoon van het desbetreffende jaar. Bij een vermindering van een aanslag over een voorafgaand jaar wordt geen belastingrente vergoed, nu het belastbaar feit uit een later jaar stamt.Voorwaarde 5: Latent stakingsverlies objectvrijstelling
Vergelijkbaar oneigenlijk gebruik als bij voorwaarde 4 kan zich voordoen bij zogenoemde stakingsverliezen uit buitenlandse onderneming (als bedoeld in artikel 15i van de Wet Vpb). Voor stakingsverliezen van de afsplitsende rechtspersoon die de verkrijgende rechtspersoon overneemt door voortzetting van de buitenlandse onderneming van de afsplitsende rechtspersoon bevat artikel 15j, tweede lid, van de Wet Vpb een eigen regeling ter voorkoming van dit oneigenlijk gebruik. Bij staking van de voortgezette onderneming binnen drie jaar na de afsplitsing wordt geen stakingsverlies in aanmerking genomen, tenzij de staking plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen die zijn opgekomen na de voortzetting.
Hierbij aansluitend geeft voorwaarde 5 een regeling voor stakingsverliezen die niet afkomstig zijn van de afsplitsende rechtspersoon, bij staking binnen drie jaar na afsplitsing en met de mogelijkheid van tegenbewijs. Analoog aan voorwaarde 4 komt een door voorwaarde 5 getroffen stakingsverlies in aftrek tot maximaal het bedrag van de overige winst dat is toe rekenen aan de onderneming van de verkrijgende rechtspersoon, zoals die voor de afsplitsing werd gedreven. Een eventueel restant wordt met dezelfde beperking verrekend met de winst van de verkrijgende rechtspersoon van de jaren aangewezen voor de wettelijke verliesverrekening ( artikel 20 van de Wet Vpb). Bij deze verrekening wordt geen hogere aftrek in aanmerking genomen dan het positieve belastbare bedrag van de verkrijgende rechtspersoon van het desbetreffende jaar. Bij verrekening met een voorgaand jaar wordt geen belastingrente vergoed, nu het belastbaar feit uit een later jaar stamt.Voorwaarde 6: De afsplitsende rechtspersoon is een stichting of vereniging die na de afsplitsing niet meer belastingplichtig is
Tijdens de parlementaire behandeling die voorafging aan de invoering van artikel 14a van de Wet Vpb heb ik aangegeven dat latere heffing niet verzekerd is, als de afsplitsende rechtspersoon een stichting of vereniging is, die na de afsplitsing ophoudt vennootschapsbelastingplichtig te zijn. Als voorbeeld noemde ik het geval waarin de verkrijger een pand gaat huren dat bij de afsplitsende stichting is achtergebleven. Door de afsplitsing ontstaan dan aftrekbare lasten waar geen belaste baten tegenover staan. Voorwaarde 6 bedoelt deze winstuitholling te voortkomen.
Voor de volledigheid wijs ik nog op paragraaf 8, waar een regeling is getroffen voor het onder omstandigheden en onder voorwaarden meegeven van het recht op verliesverrekening bij einde belastingplicht.Voorwaarde 7: Verrekening van verliezen
Aangezien de afsplitsende rechtspersoon niet ophoudt te bestaan, gaan zijn aanspraken op de verrekening van verliezen niet verloren. In afwijking van de fiscale faciliteit voor juridische fusie en zuivere splitsing is het daarom niet mogelijk dat de verliezen van de afsplitsende rechtspersoon overgaan naar de verkrijgende rechtspersoon (zie voor een uitzondering paragraaf 8). De verliezen blijven bij de afsplitsende rechtspersoon achter en kunnen bij deze rechtspersoon worden verrekend.
Voor de verkrijgende rechtspersoon regelt voorwaarde 7 de wijze waarop op het afsplitsingstijdstip nog te verrekenen verliezen van de verkrijgende rechtspersoon (voorsplitsingsverliezen) worden verrekend met de na het afsplitsingstijdstip door de verkrijgende rechtspersoon behaalde winst (nasplitsingswinst).
Het uitgangspunt van voorwaarde 7 is dat de verrekening van voorsplitsingsverliezen uitsluitend mogelijk is met nasplitsingswinst van de verkrijgende rechtspersoon die is toe te rekenen aan de onderneming die het verlies in het verleden heeft veroorzaakt. Dit uitgangspunt wordt bewerkstelligd door winstsplitsing voor te schrijven. Het gaat bij deze winstsplitsing om het toerekenen van de nasplitsingswinst van de verkrijgende rechtspersoon aan de onderneming van de verkrijgende rechtspersoon, zoals die vóór de afsplitsing werd gedreven. Het begrip onderneming is niet statisch. Nieuwe activiteiten moeten hierbij zoveel mogelijk in historisch perspectief worden geplaatst. De inspecteurs moeten bij de winstsplitsing in de praktijk een zekere soepelheid in acht nemen.
Bij elke voorwaartse verliesverrekening over het afsplitsingstijdstip heen moet door de verkrijgende rechtspersoon winstsplitsing worden toegepast. Dit geldt ook voor rechtsverhoudingen die door de afsplitsing teniet zijn gegaan. Met nadruk merk ik op dat zolang de verkrijgende rechtspersoon voorsplitsingsverliezen over het afsplitsingstijdstip heen wil verrekenen, winstsplitsing in acht moet worden genomen.
In de vorige versie van de voorwaarden werd verliesverrekening ook uitgesloten voor met name het geval dat een afgewaardeerde vordering was omgezet in een deelneming vóór de invoering van artikel 13b (oud) van de Wet Vpb (onderdeel c van de toenmalige voorwaarde). Dit om dubbele verliesneming te voorkomen. Dit onderdeel is vervallen, omdat het praktische belang door het tijdsverloop uiterst beperkt is, en ook het fiscale eenheidsregime, waaraan de voorwaarde is ontleend, deze voorwaarde niet langer kent.
Voorwaarde 7, vierde lid, slotzin, stelt buiten twijfel dat overigens aan de voorsplitsingsverliezen verbonden beperkingen onverminderd doorwerken bij toepassing van voorwaarde 7. Bijvoorbeeld de verrekeningsbeperking die geldt als een verkrijgende rechtspersoon als moedermaatschappij is ontvoegd uit een fiscale eenheid ( artikel 15ag van de Wet Vpb).
Er zijn geen voorwaarden gesteld voor de achterwaartse verliesverrekening bij de verkrijgende rechtspersoon. Achterwaartse verliesverrekening kan dan ook zonder winstsplitsing plaatsvinden.Voorwaarde 8: Deelnemingsverrekening
Voorwaarde 8 regelt de overbrenging over het afsplitsingstijdstip van deelnemingsverrekening. Kort samengevat gaat het hier om het volgende. Voor zogenoemde (niet kwalificerende) beleggingsdeelnemingen bestaat geen recht op deelnemingsvrijstelling, maar op verrekening van aan de voordelen uit die deelneming toe te rekenen winstbelasting ( artikel 13, negende lid, en artikel 23c van de Wet Vpb). Onder bepaalde omstandigheden is deze verrekening echter beperkt en wordt het niet verrekende bedrag – mits bij beschikking vastgesteld – overgebracht naar het volgende jaar en in dat jaar in aanmerking genomen als te verrekenen winstbelasting.
De samenloop van een dergelijke overbrenging en afsplitsing wordt door voorwaarde 8 geregeld op een wijze die vergelijkbaar is met de regeling van voorwaarde 7 voor de samenloop van verliesverrekening en afsplitsing. Ook voor de deelnemingsverrekening geldt dus dat deze alleen in aanmerking mag worden genomen binnen de sfeer van de onderneming waarin dit recht is opgekomen.Voorwaarde 9: Verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten
Een gelijke regeling als voor deelnemingsverrekening geldt ook voor de verrekening bij buitenlandse ondernemingswinsten van artikel 23d van de Wet Vpb. Ook voor een dergelijk verrekeningsrecht geldt dat deze alleen in aanmerking mag worden genomen binnen de sfeer van de onderneming waarin dit recht is opgekomen.Voorwaarde 10: Buitenlandse bronbelasting
Voorwaarde 10 regelt de overbrenging over het afsplitsingstijdstip van niet verrekende buitenlandse bronbelasting ( artikel 37 Bvdb). Ook hier geldt dat verrekening over het afsplitsingstijdstip plaatsvindt met inachtneming van winstsplitsing. Dit geldt zowel voor de eigen bronbelasting van de verkrijgende rechtspersoon, als voor de bronbelasting van de afsplitsende rechtspersoon die door de verkrijgende rechtspersoon is overgenomen door de aan de vrijstelling verbonden plaatsvervanging.
Voor de volledigheid merk ik op dat de voorgaande versie van de voorwaarden ook een regeling bevatte voor de zogenoemde stalling en inhaal van buitenlandse resultaten. Net als in het fiscale eenheidsregime is deze regeling vervallen in verband met de invoering van de objectvrijstelling. Wel geldt onverminderd dat de bedoelde stalling en inhaal van de afsplitsende rechtspersoon via de plaatsvervanging wordt voortgezet door de verkrijgende rechtspersoon (maar nu zonder winstsplitsing).
7.1. Indiening verzoeken
De afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon moeten hun verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb vóór de afsplitsing schriftelijk indienen bij de inspecteur die belast is met de aanslagregeling voor de vennootschapsbelasting van de afsplitsende rechtspersoon.
Belanghebbenden overleggen bij de indiening van hun verzoek de volgende stukken:
a. de jaarrekening of tussentijdse vermogensopstelling als bedoeld in artikel 334g van Boek 2 BW;
b. het (af)splitsingsvoorstel als bedoeld in artikel 334f van Boek 2 BW met toelichting;
c. een overzicht van de bestaande groepsstructuur en de gewenste structuur;
d. een berekening van elementen waarover wel zal moeten worden afgerekend;
e. de reden(en) waarom belastingplichtigen menen niet te voldoen aan de vereisten van artikel 14a, tweede lid, van de Wet Vpb.
Als het verzoek betrekking heeft op een afsplitsing naar buitenlands recht is het bovenstaande van overeenkomstige toepassing.
Als belanghebbenden ten tijde van de indiening van het verzoek nog niet over de stukken beschikken, sturen zij deze stukken in overleg met de inspecteur zo spoedig mogelijk na.
7.2. Omvang algemene toestemming aan de inspecteur
Ik verleen de inspecteurs een algemene toestemming om namens mij te beslissen op alle verzoeken om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb op afsplitsingen, met uitzondering van de navolgende situaties:
a. Op het afsplitsingstijdstip zijn voor het bepalen van de winst bij de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon niet dezelfde bepalingen van toepassing. Bijvoorbeeld doordat op het afsplitsingstijdstip het Besluit beleggingsinstellingen of het Besluit winstbepaling en reserves verzekeraars 2001 van toepassing is op de afsplitsende rechtspersoon en niet op de verkrijgende rechtspersoon (bij toepassing van het Besluit beleggingsinstellingen: op het afsplitsingstijdstip of in het jaar voorafgaand aan het afsplitsingstijdstip).
b. Bij de afsplitsing wordt een negatieve winst behaald.
c. De afsplitsende rechtspersoon of de verkrijgende rechtspersoon heeft de rechtsvorm van een coöperatie.
d. De inspecteur is van mening dat het verzoek
1. slechts kan worden ingewilligd onder het stellen van één of meer andere voorwaarden dan opgenomen in dit besluit (hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan situaties waarbij tot het afgesplitste vermogen lidmaatschapsrechten of bewijzen van deelgerechtigdheid behoren);
2. moet worden afgewezen omdat vanwege een andere reden dan het besluit vermeldt niet is voldaan aan de in de wet gestelde vereisten of omdat de heffing of invordering door de voorwaarden onvoldoende zijn verzekerd.
7.3. Afdoening verzoeken die onder de algemene toestemming vallen; te stellen voorwaarden
In de gevallen waarin de inspecteur op grond van de algemene toestemming het verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb zelf kan afdoen, neemt hij zijn beslissing door middel van een voor bezwaar vatbare beschikking, waarbij hij het volgende in acht neemt.
7.3.1. Het verzoek wordt ingewilligd
Als het verzoek wordt ingewilligd, richt de inspecteur de beschikking in conform bijlage 2 .
7.3.2. het verzoek wordt afgewezen
Als het verzoek wordt afgewezen, richt de inspecteur de beschikking in conform bijlage 3 .
7.3.3. Het verzoek wordt ingewilligd onder het stellen van een afwijkend afsplitsingstijdstip
Als de gevraagde terugwerkende kracht op grond van het gestelde in paragraaf 4 van dit besluit niet aanvaardbaar is, maar wel aan alle overige vereisten is voldaan, handelt de inspecteur als volgt. Hij willigt het verzoek in door te beschikken conform bijlage 2 en stelt daarbij het afsplitsingstijdstip op de datum met ingang waarvan de overgedragen vermogensbestanddelen voor rekening en risico komen van de verkrijgende rechtspersoon. Voordat hij de beschikking afgeeft, stelt hij belanghebbenden in de gelegenheid te worden gehoord.
7.4. Verzoeken die niet onder de algemene toestemming vallen
Valt het verzoek niet onder de in paragraaf 7.2. van dit besluit aan de inspecteur verleende toestemming tot het afdoen van verzoeken, dan zendt de inspecteur het verzoek met zijn ambtsbericht (ingericht overeenkomstig bijlage 4 ), zo spoedig mogelijk door naar de Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen, Cluster Vpb-IBwinst. Daar wordt het verzoek beoordeeld en een beschikking voorbereid. Vervolgens wordt de inspecteur, onder toezending van een conceptbeschikking, toegestaan op het verzoek te beslissen. De inspecteur handelt verder overeenkomstig hetgeen hierna is vermeld.
a. Het verzoek wordt ingewilligd
Wordt het verzoek ingewilligd, dan geeft de inspecteur een voor bezwaar vatbare beschikking af conform de toestemming en de daarbij opgenomen voorwaarden. De voorwaarden worden als bijlage met de beschikking meegezonden.
b. Het verzoek wordt afgewezen
Is het verzoek niet voor inwilliging vatbaar, dan wijst de inspecteur het af bij voor bezwaar vatbare beschikking, onder vermelding van de motivering (na belanghebbende in de gelegenheid te hebben gesteld te worden gehoord).
artikel 3.65 van de Wet IB 2001 van Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969">
7.5. Gelijktijdige toepassing artikel 3.65 van de Wet IB 2001
Als er direct voorafgaande aan de afsplitsing om toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 is verzocht, handelt de inspecteur het verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb pas af nadat de beschikking voor de toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 is afgegeven. Als het verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb gelijktijdig wordt ingediend met het verzoek om toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001, deelt de inspecteur de indiener van het verzoek mee dat het eerstgenoemde verzoek pas kan worden afgehandeld nadat het verzoek om toepassing van artikel 3.65 van de Wet IB 2001 is ingewilligd.
artikel 14a en artikel 15 van de Wet Vpb van Vennootschapsbelasting, juridische afsplitsing; toepassing artikel 14a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969">
7.6. Samenloop verzoeken artikel 14a en artikel 15 van de Wet Vpb
Afsplitsing van vermogen zonder belastingheffing kan zowel plaatsvinden met toepassing van artikel 14a van de Wet Vpb als binnen een fiscale eenheid in de zin van artikel 15 van de Wet Vpb. Het is echter niet mogelijk om beide bepalingen toe te passen op dezelfde afsplitsing. Dit houdt in dat een verzoek ex artikel 14a van de Wet Vpb moet worden afgewezen als er een fiscale eenheid tussen de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon tot stand is gekomen en de afsplitsing binnen fiscale eenheid plaatsvindt. Als er al een beschikking op grond van artikel 14a van de Wet Vpb is afgegeven en er komt ná die beschikking alsnog een fiscale eenheid tot stand, waardoor de afsplitsing binnen de fiscale eenheid plaatsvindt, dan heeft de beschikking haar belang verloren. De afsplitsing naar een met ingang van haar oprichtingsdatum gevoegde dochtermaatschappij vindt steeds plaats tijdens het bestaan van de fiscale eenheid (zie in dit verband artikel 6, vierde lid, van het Besluit fiscale eenheid 2003).
8.1. Algemeen
Als de afsplitsende rechtspersoon zijn gehele onderneming in het kader van een afsplitsing in de zin van artikel 14a van de Wet Vpb overdraagt, is het mogelijk dat hij niet meer belastingplichtig is voor de heffing van de vennootschapsbelasting. Beschikt de afsplitsende rechtspersoon in zo’n situatie nog over te verrekenen verliezen dan blijft de aanspraak op verrekening daarvan bij de afsplitsende rechtspersoon achter. De afsplitsende rechtspersoon kan deze verliezen echter niet meer verrekenen nu hij door de afsplitsing niet meer belastingplichtig is voor de heffing van de vennootschapsbelasting. Voor deze situaties heb ik de navolgende goedkeurende regeling getroffen.
8.2. Goedkeuring en voorwaarden
In beginsel ben ik bereid onder voorwaarden goed te keuren dat de aanspraak op voorwaartse verliesverrekening van de afsplitsende rechtspersoon overgaat op de verkrijgende rechtspersoon, dan wel dat de door de verkrijgende rechtspersoon geleden verliezen binnen de daarvoor geldende wettelijke termijnen achterwaarts kunnen worden verrekend met de belastbare winst (dan wel het binnenlandse inkomen) van de afsplitsende rechtspersoon. Om voor deze goedkeuring in aanmerking te komen is het noodzakelijk dat wordt voldaan aan de hierna onder A. vermelde vereisten. Aan de te verlenen goedkeuring zullen in ieder geval de onder B. genoemde voorwaarden worden verbonden. Deze voorwaarden kunnen al naar gelang de bijzondere omstandigheden van het individuele geval worden gewijzigd of aangevuld.
A. Vereisten voor goedkeuring
De vereisten luiden als volgt:
1. er is sprake van een juridische afsplitsing in de zin van artikel 14a, eerste lid, onderdeel b, van de Wet Vpb;
2. de afsplitsende rechtspersoon splitst zijn gehele onderneming 1 af naar de verkrijgende rechtspersoon;
3. de afsplitsende rechtspersoon verkrijgt de bij de afsplitsing uitgereikte aandelen in de verkrijgende rechtspersoon;
4. door de juridische afsplitsing eindigt de belastingplicht voor de vennootschapsbelasting van de afsplitsende rechtspersoon 2 .
Voor de volledigheid merk ik op dat de goedkeuring niet vatbaar is voor bezwaar en beroep.
B. Aan de goedkeuring te verbinden voorwaarden
De goedkeuring geldt slechts als de afsplitsing plaatsvindt met toepassing van artikel 14a, tweede of derde lid, van de Wet Vpb of met toepassing van de goedkeuring van paragraaf 9 voor te laat ingediende verzoeken. Verrekening van het door de goedkeuring overgegane verlies wordt beperkt door de zogenoemde winstsplitsing. Ook wordt een aanvaardingsvoorwaarde opgenomen.
8.3. Indiening verzoeken
Om in aanmerking te komen voor de goedkeuring moeten de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon gezamenlijk een verzoek doen. Het verzoek moet worden ingediend bij de inspecteur die belast is met de aanslagregeling vennootschapsbelasting van de afsplitsende rechtspersoon.
8.4. Toestemming aan de inspecteur
Als wordt voldaan aan de in paragraaf 8.2. genoemde vereisten, verleen ik de inspecteur toestemming om in de navolgende gevallen een goedkeuring te verlenen conform de in bijlage 5 en 6 opgenomen concepten:
a. een stichting of een vereniging, niet zijnde een vereniging op coöperatieve grondslag, splitst haar gehele onderneming af naar de verkrijgende rechtspersoon;
b. een buitenlandse belastingplichtige splitst zijn gehele met behulp van een vaste inrichting in Nederland gedreven onderneming af naar een naamloze vennootschap of een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid;
c. een buitenlandse belastingplichtige splitst zijn gehele met behulp van een vaste inrichting in Nederland gedreven onderneming af naar een ander buitenlands lichaam dat daardoor hier te lande een binnenlandse onderneming gaat drijven en buitenlands belastingplichtig wordt.
Deze toestemming geldt niet als de inspecteur van mening is dat de goedkeuring leidt tot effecten vergelijkbaar met de handel in verliezen. In dat geval zendt de inspecteur het verzoek – voorzien van zijn ambtsbericht – ter verdere behandeling door naar de Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen, Cluster Vpb-IBwinst.
8.5. Verzoeken die niet onder toestemming vallen
Heeft het verzoek betrekking op een situatie die niet valt onder de gevallen zoals genoemd in paragraaf 8.4., sub a tot en met c, maar voldoet het verzoek wel aan de in paragraaf 8.2. vermelde vereisten, dan zendt de inspecteur het verzoek? voorzien van zijn ambtsbericht? ter behandeling door naar de Belastingdienst/Directie Vaktechniek Belastingen, Cluster Vpb-IB winst.
9.1. Algemeen
Als het verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb na de afsplitsing is ingediend, kan de fiscale faciliteit niet meer op grond van deze bepaling worden verleend: er wordt immers niet voldaan aan het in artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb opgenomen vereiste dat het verzoek vóór de afsplitsing moet zijn ingediend.
9.2. Goedkeuring en voorwaarden
Voor de gevallen waarbij het verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb te laat is ingediend, heb ik goedkeurend beleid ontwikkeld op basis waarvan alsnog heffing achterwege kan blijven.
Dit goedkeurende beleid is slechts van toepassing als:
a) aan alle voorwaarden voor de toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb wordt voldaan – met uitzondering van de voorwaarde dat het verzoek vóór de afsplitsing moet zijn gedaan; en
b) de afsplitsing bij de afsplitsende rechtspersoon of verkrijgende rechtspersoon niet heeft geleid tot een onherroepelijk vaststaande aanslag, bij de vaststelling waarvan een belaste afsplitsing in aanmerking is genomen.
Aan de goedkeuring worden voorwaarden verbonden die gelijk zijn aan de voorwaarden die worden gesteld bij de toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb. Ook wordt in de goedkeuring de voorwaarde opgenomen dat de verkrijgende rechtspersoon in de plaats treedt van de afsplitsende rechtspersoon en is een aanvaardingsvoorwaarde opgenomen. Voor de volledigheid merk ik op dat de goedkeuring niet vatbaar is voor bezwaar en beroep.
9.3. Indiening verzoeken
Om in aanmerking te komen voor de goedkeuring moeten de afsplitsende rechtspersoon en de verkrijgende rechtspersoon gezamenlijk een verzoek doen. Het verzoek moet worden ingediend bij de inspecteur die belast is met de aanslagregeling vennootschapsbelasting van de afsplitsende rechtspersoon.
9.4. Toestemming aan de inspecteur
Als wordt voldaan aan de in paragraaf 9.2. onder a. en b. genoemde vereisten, verleen ik de inspecteur toestemming de in deze paragraaf bedoelde goedkeuring te verlenen conform bijlage 7 van dit besluit.
In het geval een verzoek om toepassing van artikel 14a, derde lid, van de Wet Vpb te laat is ingediend, neemt de inspecteur – voordat hij het verzoek afwijst – contact op met de indiener(s) van het verzoek en vraagt of de indiener gebruik wenst te maken van de in deze paragraaf getroffen goedkeurende regeling.
10. Ingetrokken regelingen
De volgende besluiten zijn ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:
het besluit van 19 december 2000 , nr. CPP2000/2682M;
het besluit van 19 december 2000 , nr. CPP2000/2683M;
het besluit van 22 juni 2006 , nr. CPP2006/19M.
11. Inwerkingtreding
Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na dagtekening van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening van dit besluit.
Dit besluit wordt met de bijlagen in de Staatscourant gepubliceerd.
Den Haag, 27 januari 2015
De
Staatssecretaris
Lid van het managementteam Belastingdienst