Rechtenmedia.nl - Juridische Online Uitgeverij  Rechtennieuws.nl | Jure.nl | Maxius.nl | Parlis.nl | Rechtenforum.nl | JBmatch.nl | MijnWetten.nl | AdvocatenZoeken.nl | Rechtentotaal.nl
Heffing van omzetbelasting ten aanzien van leasing
Bwb-id:
Officiele titel:
Citeertitel:
Soort regeling:
Wetsfamilies:
Eerst verantwoordelijk ministerie:

Geldigheidsdatum:
Ingangsdatum:
Inhoudsopgave
§ 1. Inleiding
§ 2. Levering of dienst
§ 2.1. Huurkoop
§ 2.2. Andere gevallen
§ 3. Leasing als levering
§ 4. Leasing als dienst
§ 5. Slotbepalingen
Vacatures

Meer vacatures | Plaats vacature

Juridisch advies nodig?
Heeft u een juridisch probleem of een zaak die u wilt voorleggen aan een gespecialiseerde jurist of advocaat ?
Neemt u dan gerust contact met ons op en laat uw zaak vrijblijvend beoordelen.

Stel uw vraag
Geschiedenis

Geschiedenis-overzicht
Let op. Deze wet is vervallen op 4 februari 2007. U leest nu de tekst die gold op 3 februari 2007.

Heffing van omzetbelasting ten aanzien van leasing

Heffing van omzetbelasting ten aanzien van leasing
§ 1. Inleiding
Het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen heeft in zijn arrest van 8 februari 1990, zaak C-320/88 (SAFE), BNB 1990/271, beslist dat artikel 5, lid 1, van de Zesde richtlijn inzake de omzetbelasting aldus moet worden uitgelegd, dat als ‘levering van een goed’ wordt beschouwd de overdracht van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken, ook indien geen overdracht van de juridische eigendom van die zaak plaatsvindt. Op grond van deze beslissing heeft de Hoge Raad in zijn arresten van 4 juli 1990, nr. 24942, BNB 1990/272, en 21 november 1990, nr. 25864, BNB 1992/215, geoordeeld dat ingeval een overeenkomst strekt tot overdracht van de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken, die overdracht is aan te merken als een levering in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de wet), ongeacht of de overdragende partij zich verbonden heeft om te eniger tijd ook de juridische eigendom over te dragen. Anderzijds heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 21 maart 1997, nr. 16208, BNB 1997/158, beslist dat ingeval een juridische overdracht is overeengekomen, slechts dan kan worden aangenomen dat het goed op een eerder tijdstip geleverd is, als aannemelijk kan worden gemaakt dat de verkrijger op dat eerdere tijdstip de macht heeft verkregen om als een eigenaar over het goed te beschikken. Ingeval het bewijs daarvoor niet geleverd kan worden, dient derhalve voor de toepassing van het leveringsbegrip te worden aangesloten bij de juridische overdracht.
Deze jurisprudentie heeft geleid tot vragen met betrekking tot de wijze waarop leasing van goederen in de heffing van omzetbelasting betrokken moet worden. Onder ‘leasing’ is in dit verband te verstaan een overeenkomst waarbij de ene partij (de lessor) zich ertoe verbindt, het goed gedurende een vooraf bepaalde tijd (de leaseperiode) en tegen een vooraf bepaalde vergoeding, welke in termijnen moet worden voldaan (de leasetermijnen), aan de andere partij (de lessee) ter beschikking te stellen. Het is gebruikelijk naar gelang de bedrijfseconomische strekking van de overeenkomst onderscheid te maken tussen operational lease en financial lease. Onder ‘operational lease’ wordt dan verstaan de leasing waarbij de lessee bedrijfseconomisch dezelfde positie inneemt als iemand met een obligatoir gebruiksrecht (zoals een huurder), en onder ‘financial lease’ de leasing waarbij de lessee bedrijfseconomisch de positie inneemt van iemand die een investering in een kapitaalgoed verricht en de lessor de positie van een financier.
Aangezien de gevolgen van leasing noch in de wet, noch in de Zesde richtlijn geregeld zijn, zal ten aanzien van de omzetbelasting van geval tot geval beoordeeld moeten worden of de terbeschikkingstelling van het goed is aan te merken als een levering dan wel als een dienst. In het laatste geval zal tevens moeten worden bezien, hoe de dienst te kwalificeren is. Een en ander is niet alleen van belang voor de wijze van factureren en het tijdstip waarop de omzetbelasting verschuldigd is, maar ook voor de maatstaf van heffing en de eventuele toepasselijkheid van een vrijstelling, alsmede (bij grensoverschrijdende leasing) voor de beantwoording van de vraag of de prestatie in Nederland belastbaar is.
§ 2. Levering of dienst
Met betrekking tot de vraag of de terbeschikkingstelling van het goed is aan te merken als een levering dan wel als een dienst, moet onderscheid worden gemaakt tussen het geval waarin partijen zijn overeengekomen dat de lessee het goed uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn in eigendom zal verkrijgen en het geval waarin partijen dat niet zijn overeengekomen en de lessee hoogstens een optie heeft om het goed aan het eind van de leaseperiode te kopen.
§ 2.1. Huurkoop
Als partijen zijn overeengekomen dat de lessee het goed uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn in eigendom zal verkrijgen, dan is sprake van huurkoop in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de wet, zodat de terbeschikkingstelling van het goed is aan te merken als een levering. Het is daarbij niet van belang, hoe partijen hun overeenkomst hebben benoemd. De hier bedoelde situatie kan zich derhalve ook voordoen als partijen hun overeenkomst niet hebben benoemd als huurkoop of hebben bepaald dat de wettelijke bepalingen ten aanzien van huurkoop van toepassing zijn. Ook overeenkomsten die door partijen zijn benoemd als ‘leasing’ kunnen derhalve zijn aan te merken als huurkoop in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de wet. Anderzijds is het niet zo, dat bij overeenkomsten waarop krachtens het burgerlijk recht de wettelijke bepalingen ten aanzien van huurkoop van toepassing zijn, steeds sprake is van een levering. Gelet op artikel 5, lid 4, aanhef en onderdeel b, van de Zesde richtlijn moet artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de wet zo worden uitgelegd, dat zij slechts van toepassing is als partijen zijn overeengekomen dat de lessee het goed uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn in eigendom verkrijgt. Dat doet zich niet voor bij lease-overeenkomsten waarbij de lessee ten aanzien van de eigendom niet meer heeft dan een optie om het goed na de betaling van de laatste leasetermijn te kopen.
Ingeval de lessor echter gevestigd is in een andere lidstaat van de Europese Unie waar de terbeschikkingstelling van het goed volgens het aldaar geldende recht is aan te merken als een levering als bedoeld in artikel 5, lid 4, onderdeel b, van de Zesde richtlijn, en de lessor zijn prestatie dienovereenkomstig factureert (en de lessee zulks aanvaardt), dient daaruit te worden afgeleid dat de overeenkomst ertoe strekt dat de lessee het goed uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn in eigendom verkrijgt, zelfs als de aanspraak van de lessee op het goed slechts de vorm van een koopoptie heeft. Dit brengt mee dat de terbeschikkingstelling in voorkomend geval ook hier te lande moet worden aangemerkt als een levering. Het hierna onder § 2.2 bepaalde komt alsdan niet aan de orde.
§ 2.2. Andere gevallen
Ingeval partijen niet zijn overeengekomen dat de lessee het goed uiterlijk bij de betaling van de laatste termijn in eigendom zal verkrijgen en de lessee hoogstens een optie heeft om het goed aan het eind van de leaseperiode te kopen, is in het licht van de eerdergenoemde jurisprudentie beslissend, of de terbeschikkingstelling kan worden beschouwd als de overdracht van de macht om als een eigenaar over het goed te beschikken. Aangezien (nog) geen sprake is van juridische overdracht, heeft in dit verband als uitgangspunt te gelden, dat de terbeschikkingstelling van het goed is aan te merken als een dienst en dat pas bij de uitoefening van de koopoptie – zo daarvan sprake is – een levering wordt verricht. Slechts als de voorwaarden van het contract zo luiden, dat de lessor geacht kan worden de macht verloren te hebben om als eigenaar over het goed te beschikken, kan de terbeschikkingstelling van het goed worden aangemerkt als een levering.
Gelet op het in § 1 genoemde arrest van het Hof van Justitie, kan worden aangenomen dat de lessor de macht om als eigenaar over het goed te beschikken aan de lessee heeft overgedragen, als de lessee ten aanzien van het goed dezelfde bevoegdheden heeft verkregen als normaliter aan een eigenaar toekomen. Daarbij komt geen betekenis toe aan beperkingen van de beschikkingsmacht die voortvloeien uit de omstandigheid dat het leaseobject voor de lessor een zekerheidsfunctie vervult, aangezien dergelijke beperkingen ook aan overdracht van de juridische eigendom niet het karakter van levering ontnemen.
Bij de beantwoording van de vraag, of het goed aan de lessee is overgedragen, speelt voorts een rol, bij wie het economisch belang bij het goed berust. Ingeval de lessor een niet te verwaarlozen belang bij het goed behoudt, kan daaruit naar mijn oordeel worden afgeleid, dat partijen niet de bedoeling hebben het goed in economische zin aan de lessee over te dragen, en dat de juridische eigendom van het goed voor de lessor niet enkel strekt tot zekerheid, maar mede de macht inhoudt om als eigenaar over het goed te blijven beschikken.
Ten slotte kan naar mijn oordeel alleen worden gezegd dat de lessor de macht heeft overgedragen om als eigenaar over het goed te beschikken, als het goed blijvend in de macht van de lessee is gebracht, waarbij de lessee ook de mogelijkheid moet hebben om het goed op elk door hem gewenst moment aan een derde over te dragen.
Op grond van deze overwegingen ben ik van oordeel dat de terbeschikkingstelling van het goed is aan te merken als een levering, als aan de volgende vijf voorwaarden is voldaan:
a. Het goed staat feitelijk aan de lessee ter beschikking. Aan het gebruik door de lessee zijn op grond van het contract geen andere beperkingen gesteld dan die welke nodig zijn om de zekerheidsfunctie van het leaseobject voor de lessor veilig te stellen.
b. Vanaf het moment waarop het goed aan de lessee ter beschikking is gesteld, komen de kosten van gebruik, onderhoud en verzekering, alsmede het risico van waardeveranderingen of het eventuele tenietgaan van het goed en het risico ten aanzien van terugname, voor rekening van de lessee.
c. Aan de lessee is een optie verleend om het goed aan het eind van de leaseperiode te kopen voor een zodanige, bij de aanvang van de overeenkomst vastgestelde prijs, dat vanaf het begin redelijkerwijs als vaststaand kan worden aangenomen dat de optie zal worden uitgeoefend.
d. De lessee heeft het recht, op elk gewenst moment de juridische eigendom te verwerven door de resterende leasetermijnen (exclusief het rentebestanddeel) ineens af te lossen en de onder c bedoelde optieprijs te voldoen.
e. De overeenkomst kan gedurende de looptijd niet eenzijdig beëindigd worden, behoudens door vervroegde aflossing als bedoeld onder d.
Ter toelichting merk ik het volgende op.Ad a
De voorwaarde dat het goed feitelijk aan de lessee ter beschikking staat, houdt niet in dat de lessee het goed steeds onder zich houdt. Zo wordt ook aan de voorwaarde voldaan, als de lessee het goed bijvoorbeeld op grond van een overeenkomst van onderlease aan een derde ter beschikking stelt.
Met ‘beperkingen welke nodig zijn om de zekerheidsfunctie van het leaseobject voor de lessor veilig te stellen’ wordt gedoeld op beperkingen die redelijkerwijs noodzakelijk geacht kunnen worden om te waarborgen, dat de lessor zijn vordering uit de leaseovereenkomst op het goed kan verhalen ingeval de lessee in gebreke blijft. In dit verband kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een verbod om het goed zonder toestemming van de lessor te bezwaren of te verhuren, een verplichting om het goed in stand te houden, te onderhouden en in geval van schade te herstellen, etc.Ad b
Met de voorwaarde onder b wordt uitgedrukt, dat partijen kennelijk de bedoeling hebben, het goed in economische zin aan de lessee over te dragen, en dat de juridische eigendom van het goed voor de lessor enkel strekt tot zekerheid voor de voldoening van de leasetermijnen. Dat de kosten van onderhoud en verzekering voor rekening van de lessee komen sluit niet uit, dat de lessor bepaalde kosten (bijvoorbeeld assurantiepremies) betaalt. In voorkomend geval dienen de kosten echter afzonderlijk aan de lessee te worden doorberekend.
Met het ‘risico ten aanzien van terugname’ wordt gedoeld op het voor- of nadeel dat de lessor lijdt ingeval hij het goed vóór het verstrijken van de leaseperiode terugneemt omdat de lessee niet aan zijn betalingsverplichtingen heeft voldaan. Dat voor- of nadeel dient in voorkomend geval ten bate onderscheidenlijk ten laste van de lessee te komen, bijvoorbeeld doordat de opbrengst bij verkoop, voor zover zij het totale bedrag van de resterende leasetermijnen (exclusief het rentebestanddeel) te boven gaat, aan de lessee wordt uitgekeerd. Als dat niet het geval is, dan kan niet worden gezegd dat de juridische eigendom enkel strekt tot zekerheid voor de voldoening van de leasetermijnen.Ad c
Als aan de lessee geen koopoptie is verleend, dan kan niet worden gezegd dat partijen het oogmerk hebben gehad het goed definitief in de macht van de lessee te brengen, zelfs niet ingeval de investering van de lessor geheel door de leasetermijnen wordt goedgemaakt. Het goed keert alsdan immers na afloop van de leaseperiode terug bij de lessor, die er vervolgens naar eigen goeddunken over kan beschikken. Om dezelfde reden moet de koopoptie voldoen aan de voorwaarde, dat bij voorbaat redelijkerwijs vaststaat dat de optie zal worden uitgeoefend. Aan die voorwaarde is voldaan als de optieprijs zo gering is, dat er voor de lessee in die zin een economische dwang van uitgaat om de optie uit te oefenen, dat de lessee zich anders een bij voorbaat voordelige transactie zou laten ontgaan. In dit verband kan in elk geval een optieprijs van niet meer dan 10% van de waarde in het economische verkeer aan het eind van de leaseperiode, zoals deze in redelijkheid geschat is op het moment waarop de overeenkomst wordt aangegaan, als economisch dwingend worden aangemerkt.
Ingeval na de aanvang van de overeenkomst blijkt dat de waarde aan het eind van de leaseperiode zoveel lager zal zijn dan aanvankelijk was geschat, dat de optieprijs niet langer economisch dwingend zal zijn, brengt dat geen verandering in de kwalificatie van de terbeschikkingstelling (levering of dienst), tenzij de daling van de restwaarde reeds ten tijde van de aanvang van de overeenkomst was te voorzien.Ad d
Teneinde de mogelijkheid te hebben om het goed op elk gewenst moment aan een ander over te dragen, moet de lessee – op gelijke wijze als de huurkoper – het recht hebben om op elk gewenst moment de juridische eigendom te verwerven door de resterende leasetermijnen (exclusief het rentebestanddeel) ineens af te lossen en de optieprijs te voldoen. Daarbij mag aan de uitoefening van evenbedoeld recht een boeteclausule verbonden zijn of worden overeengekomen dat bij de aflossing van de resterende leasetermijnen kosten in rekening worden gebracht, mits het bedrag daarvan niet prohibitief werkt.Ad e
De voorwaarde onder e staat niet in de weg aan de mogelijkheid van de lessor om de overeenkomst te ontbinden als de lessee niet aan zijn betalingsverplichting heeft voldaan.
§ 3. Leasing als levering
Als de terbeschikkingstelling van het goed op grond van het gestelde in § 2 is aan te merken als een levering, dan is de lessor in beginsel – behoudens wanneer het kasstelsel van toepassing is – aan het begin van de leaseperiode omzetbelasting verschuldigd over het totale bedrag van de leasetermijnen, verminderd met het gedeelte daarvan dat is aan te merken als een vergoeding voor kredietverlening. Daarbij moet het bedrag dat de lessee bij de uitoefening van de koopoptie moet voldoen (de optieprijs), worden aangemerkt als een onderdeel van de vergoeding voor de levering, zodat de lessor ook over dat bedrag omzetbelasting verschuldigd is. De uitoefening de optie vormt immers slechts het sluitstuk van hetgeen partijen van meet af voor ogen staat, te weten het in de macht van de lessee brengen van het goed.
De lessor wordt geacht naast de levering tevens krediet te verlenen in de zin van artikel 11, lid 1, onderdeel j, onder 1°, van de wet, als het rentebestanddeel van de leasetermijnen afzonderlijk in rekening wordt gebracht en over een bepaalde periode en op grond van een specifiek overeengekomen rentepercentage berekend wordt. Alsdan is het rentebestanddeel aan te merken als een vergoeding voor de kredietverlening (§ 3.1 Regeling inzake kredietverlening). Anderzijds komt in voorkomend geval de daaraan toe te rekenen voorbelasting – behoudens ingeval de lessee buiten de Gemeenschap woont of is gevestigd – niet voor aftrek in aanmerking.
De uitoefening van een koopoptie aan het eind van de leaseperiode leidt in de in deze paragraaf bedoelde gevallen niet tot een afzonderlijk in aanmerking te nemen prestatie, aangezien de macht om als eigenaar over het goed te beschikken reeds aan de lessee was overgedragen. Mocht de koopoptie evenwel – tegen de verwachting in – niet worden uitgeoefend, dan gaat de macht om als eigenaar over het goed te beschikken aan het eind van de leaseperiode weer over op de lessor. Dit betekent dat het goed aan de lessor teruggeleverd wordt. Aangezien daarvoor geen vergoeding ontvangen wordt, wordt die levering niet in de heffing betrokken. Wel kan de lessor in voorkomend geval op de voet van artikel 29, lid 1, van de wet teruggaaf vragen van de omzetbelasting die hij over de optieprijs heeft voldaan. Ingeval de lessee de omzetbelasting geheel of gedeeltelijk in aftrek heeft gebracht, is ten aanzien van hem artikel 29, lid 2, van de wet van toepassing op het tijdstip waarop hij de koopoptie uiterlijk had kunnen uitoefenen.
§ 4. Leasing als dienst
Als de terbeschikkingstelling van het goed niet op grond van het gestelde in § 2 is aan te merken als een levering, dan is sprake van een (doorlopende) dienst, ter zake waarvan de lessor in beginsel per termijn over het bedrag daarvan (inclusief het rentebestanddeel) omzetbelasting verschuldigd is.
De dienst is voor de toepassing van de wet te rangschikken onder het begrip ‘verhuur’. Het laatste betekent dat de bepalingen inzake verhuur (bijvoorbeeld artikel 6, lid 2, onderdeel d, onder 7°, artikel 6, lid 2, onderdeel e, onder 3°, en artikel 11, lid 1, onderdeel b, van de wet) van toepassing zijn.
Als aan de lessee een optie is verleend om het goed na afloop van de leaseperiode te kopen, dan leidt de uitoefening daarvan tot een levering aan de lessee (met de optieprijs als vergoeding), aangezien de macht om als eigenaar over het goed te beschikken in de in deze paragraaf bedoelde gevallen pas op dat moment overgaat.
§ 5. Slotbepalingen
Dit besluit is van toepassing, zowel op overeenkomsten die na de dagtekening van dit besluit tot stand komen als op reeds bestaande overeenkomsten.
Met betrekking tot bestaande overeenkomsten waarbij de prestatie van de lessor door partijen is gekwalificeerd als een levering of een dienst en aan de juistheid daarvan redelijkerwijs niet behoefde te worden getwijfeld, behoeft op die kwalificatie niet te worden teruggekomen, mits partijen dienovereenkomstig blijven handelen.
Dit besluit dient ter vervanging van het besluit van 3 november 1998, nr. VB 98/2276